3.4 Reconhecimento de receita em cinco etapas

Os três capítulos anteriores trataram receita como se ela fosse um dado: a empresa entrega, o valor aparece na DRE. Este capítulo abre essa caixa, porque dentro dela existe uma norma, a norma tem cinco etapas, e pelo menos duas dessas etapas são decisões que RevOps deveria influenciar antes de o contrato ser assinado, e não depois de ele estar no sistema.

A norma é a IFRS 15, adotada no Brasil como CPC 47, Receita de Contrato com Cliente, equivalente à ASC 606 dos Estados Unidos. Ela substituiu regras setoriais por um modelo único, e empresas de software estão entre as mais afetadas: assinaturas reconhecidas ao longo do tempo, serviços reconhecidos conforme entregues, taxas de implantação que às vezes precisam ser diferidas, cobrança por uso que varia todo mês e modificações contratuais que alteram retroativamente o que já foi reconhecido.

Pergunta antes de ler

Um contrato traz assinatura anual, um módulo adicional, implantação, treinamento e consultoria, e a primeira fatura sai no mês 1 no valor de R$ 150 mil. Quanto de receita a empresa reconhece no primeiro mês?

Escreva um número antes de continuar. Depois escreva a segunda resposta, que é a que vale: quem dentro da empresa tomou a decisão que produziu esse número?

O que a norma decide e o que ela não decide

Obrigação de desempenho

É cada promessa distinta feita ao cliente dentro de um contrato. Uma promessa é distinta quando o cliente consegue obter benefício dela separadamente, e quando ela é separável das demais promessas dentro do contrato.

A receita é reconhecida por obrigação, cada uma no seu próprio ritmo, e não pelo contrato inteiro de uma vez. Um contrato com cinco obrigações produz cinco cronogramas de receita que convivem no mesmo mês.

Por que importa: a separação das obrigações parece uma tecnicalidade contábil e é uma decisão com consequência econômica direta. Se a implantação não puder ser considerada distinta, porque o cliente não consegue obter benefício dela sem o software, ela deixa de ser reconhecida em três meses e passa a ser diluída ao longo de todo o contrato. O efeito no resultado do trimestre é material, e a decisão se toma no desenho do contrato, não no fechamento.

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Figura 3.4 A norma não pergunta quando o cliente pagou. Ela pergunta quando a empresa entregou. Leia as quatro caixas de cima como perguntas em sequência, e a caixa verde de baixo como a única que produz um lançamento contábil. As etapas 1 e 3 são quase sempre pacíficas. As etapas 2 e 4 são onde mora a decisão, e são as duas em que a área de receita tem informação que o financeiro não tem: quais promessas foram realmente feitas na negociação e por quanto cada item é vendido quando é vendido sozinho. A etapa 5 apenas executa o que as quatro anteriores decidiram.

Repare no que a lista das cinco etapas não contém: a palavra pagamento. Ela aparece uma vez, na etapa 1, e só como teste de probabilidade de cobrança. Em nenhum momento a norma pergunta quando o dinheiro entrou, nem quando a nota foi emitida. Essa é a razão técnica pela qual as quatro linhas do capítulo 3.3 não podem ser as mesmas: uma delas obedece a esta norma e as outras três obedecem a contratos, calendários e bancos.

Os três ritmos em que uma obrigação é cumprida

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Figura 3.4-b Cada obrigação tem o próprio relógio, e num contrato só os três relógios andam juntos. Três padrões, três ritmos, um contrato. As barras mostram como cada obrigação do contrato Transvale deposita receita ao longo do tempo: a licença espalha em 24 meses, a implantação concentra em 3 e o treinamento cai inteiro num dia só. Nenhum dos três depende do calendário de cobrança. O capítulo 3.5 disseca este mesmo contrato obrigação por obrigação.

Na práticaÓrbita · contrato Transvale · R$ 300 mil em 24 meses

Etapa 1. Existe contrato: assinado em fev/25, com direitos, prazo e pagamento definidos, e cobrança provável. Etapa pacífica, e é assim na maioria dos casos.

Etapa 2, a primeira decisão. O contrato tem 5 obrigações de desempenho distintas: Licença TMS, 120 usuários, Módulo de roteirização, Implantação e migração, Treinamento presencial e Consultoria de processo. Guarde o número cinco. A versão anterior deste material listava quatro, esquecendo a consultoria, e a omissão não mudava a receita do mês 1 por acaso, porque a consultoria é reconhecida por horas incorridas nos meses 2 e 3. Uma omissão que não muda o número deste mês muda o do mês seguinte, e é por isso que ela conta como erro.

Etapa 3. O preço da transação é R$ 300 mil, que é a soma dos cinco itens, ajustado por descontos, multas e valores variáveis prováveis. Neste contrato não há valor variável relevante.

Etapa 4, a segunda decisão. O preço se aloca proporcionalmente ao preço de venda isolado de cada item, nunca ao valor que aparece na fatura. A alocação deste contrato, item a item, é o assunto do capítulo 3.5.

Etapa 5, o resultado do mês 1. Assinatura: R$ 180 mil dividido por 24 meses dá R$ 7.500. Roteirização: R$ 48 mil dividido por 24 dá R$ 2.000. Implantação: R$ 42 mil dividido por 3 meses de marcos dá R$ 14 mil. Treinamento: zero, porque a turma ainda não aconteceu. Consultoria: zero, porque as horas ainda não foram incorridas. Soma: R$ 7.500 mais R$ 2.000 mais R$ 14 mil igual a R$ 23,5 mil.

O veredito. A empresa faturou R$ 150 mil no mês 1 e reconheceu R$ 23,5 mil. A razão entre os dois é 6,4 vezes. A diferença de R$ 126,5 mil não é lucro, não é receita futura garantida e não é dinheiro livre: é uma obrigação registrada no passivo, chamada receita diferida, que a Órbita passa a dever ao cliente em forma de serviço. O capítulo 3.6 mostra o que a tesouraria faz com ela enquanto isso.

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Figura 3.4-c No primeiro mês a empresa faturou seis vezes o que entregou, e o excedente virou dívida. As duas barras da esquerda são o mês 1 do contrato Transvale na mesma escala: o que saiu em nota fiscal e o que a norma permitiu reconhecer. A faixa da direita é a diferença, e o rótulo dela é a parte que quase todo mundo lê errado: receita diferida é passivo, não caixa guardado. A composição da barra verde vem da conta impressa no exemplo resolvido acima.

A outra metade da norma: a comissão que virou ativo

A mesma norma trata dos custos incrementais de obtenção de contrato, e o mais relevante deles numa empresa de receita é a comissão de vendas. Quando são recuperáveis, esses custos devem ser capitalizados e amortizados ao longo do período em que se espera que o cliente permaneça, e não lançados integralmente no mês da assinatura.

Duas consequências que interessam diretamente a RevOps

Primeira: o período de amortização depende de uma estimativa de vida do cliente, e essa estimativa vem das coortes de retenção do Módulo 1, não de uma convenção contábil. Quem produz o número da vida média passa a produzir um insumo de demonstração financeira auditada.

Segunda: o desenho do plano de comissão passa a ter efeito contábil, e não apenas motivacional. Um acelerador pago à vista num contrato de 24 meses não é despesa do mês em que foi pago, e tratá-lo como despesa do mês distorce o resultado do trimestre para baixo e o dos trimestres seguintes para cima. Este capítulo apresenta o mecanismo; o capítulo dedicado ao custo de obter o contrato, mais adiante neste módulo, faz a conta com os números da Órbita e discute qual prazo de amortização é defensável diante de um auditor.

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Figura 3.4-d A comissão paga hoje não é despesa de hoje, e essa diferença cria um ativo no balanço. Duas linhas do tempo para o mesmo pagamento de comissão. Em cima, o tratamento intuitivo e errado: tudo no mês da assinatura. Embaixo, o tratamento da norma: o mesmo valor espalhado pela vida esperada do cliente, que é uma estimativa vinda das coortes. O desenho não tem valores em reais de propósito: aqui o que se aprende é a forma. O módulo volta a este desenho mais adiante, no capítulo dedicado ao custo de obter o contrato, e lá ele ganha os reais da Órbita, a base de cálculo e o prazo de amortização defensável.

Exercício 3.440 minutos, papel e calculadora

Use o contrato Transvale da Órbita em todos os itens.

Escreva as cinco etapas na ordem e marque quais delas são decisão, e não procedimento. Justifique a marcação em uma frase por etapa marcada.
Calcule a receita reconhecida no mês 1, item por item, mostrando o divisor que você usou em cada um e por que usou aquele.
Calcule a diferença entre o faturado e o reconhecido no mês 1, diga onde ela vai parar no balanço e explique em uma frase por que ela não é lucro.
Refaça a receita do mês 1 supondo que a implantação não seja uma obrigação distinta e precise ser diluída pelo contrato inteiro. Mostre os dois números lado a lado.
Item metacognitivo. Volte à sua resposta da pergunta de abertura deste capítulo e responda a segunda metade dela: quem dentro da empresa tomou a decisão que produziu o número do mês 1?

Conferir respostas

As cinco etapas. Identificar o contrato; separar as obrigações de desempenho; determinar o preço da transação; alocar o preço às obrigações pelo preço de venda isolado; reconhecer a receita quando ou à medida que cada obrigação é cumprida. As duas que são decisão, e não procedimento, são a 2 e a 4, porque as duas dependem de informação que está na negociação e não no sistema contábil.
A receita do mês 1. R$ 7.500 de licença, que é R$ 180 mil dividido por 24; mais R$ 2.000 de roteirização, que é R$ 48 mil dividido por 24; mais R$ 14 mil de implantação, que é R$ 42 mil dividido por 3. Total R$ 23,5 mil. Treinamento e consultoria entram com zero, pelo motivo certo: a turma não ocorreu e as horas não foram incorridas.
Faturado contra reconhecido. R$ 150 mil menos R$ 23,5 mil dá R$ 126,5 mil, que entra no passivo como receita diferida. A razão é 6,4 vezes. Quem respondeu que a diferença é “receita a apropriar” acertou o nome contábil e pode ter errado a natureza: é obrigação de entregar serviço, e se o cliente cancelar amanhã boa parte dela vira devolução, não lucro.
O efeito de mudar a etapa 2. Se a implantação deixar de ser obrigação distinta, os R$ 42 mil passam a ser diluídos pelos 24 meses do contrato em vez de 3, ou seja, R$ 1.750 por mês no lugar de R$ 14 mil. A receita do mês 1 cairia de R$ 23,5 mil para R$ 11,3 mil. Nada no contrato mudou, nada na fatura mudou, e o resultado do trimestre mudou.
Item metacognitivo. Quem decidiu. A resposta que a maioria escreve é “a contabilidade”. A resposta correta é que a contabilidade executou uma decisão que alguém da área de receita tomou sem saber que estava tomando, no momento em que redigiu a proposta comercial. A forma como a implantação foi descrita na proposta é o que determina se ela é obrigação distinta. Quem escreve proposta está escrevendo, sem saber, cronograma de receita.

Armadilha: prometer na proposta comercial uma entrega que o contrato não consegue separar

A armadilha não aparece no fechamento contábil. Aparece três meses antes, numa negociação, quando o cliente pede desconto e o vendedor responde com a frase que parece a saída elegante: a implantação sai de graça, ou fica embutida na assinatura. O desconto é concedido sem mexer no preço da licença, o cliente fica satisfeito, e o negócio fecha.

O que ninguém na sala percebeu é que a frase acabou de destruir a separabilidade da obrigação. Se a implantação é apresentada como parte do pacote, e não como item que o cliente poderia comprar sozinho, ela deixa de ser obrigação distinta. O efeito no contrato Transvale seria direto: os R$ 42 mil passariam a ser reconhecidos ao longo de 24 meses em vez de 3, e a receita do mês 1 cairia de R$ 23,5 mil para R$ 11,3 mil.

A conversa que corrige isso acontece numa reunião de diretoria, meses depois, e ela é sempre constrangedora, porque o comercial ouve que a forma como ele escreveu uma frase mudou o resultado do trimestre e reage, com razão, dizendo que ninguém nunca lhe explicou isso. Ninguém explicou mesmo. A norma é ensinada para contadores e aplicada sobre contratos escritos por vendedores.

Quem redige a proposta comercial está redigindo o cronograma de receita, saiba disso ou não. A diferença entre as duas empresas é se alguém revisou a minuta antes da assinatura ou depois do fechamento.

Recuperação

Responda antes de abrir. Tentar e errar consolida mais que reler.

1Quais são as cinco etapas do CPC 47, em ordem, e por que a etapa 4 usa o preço de venda isolado e não o valor da fatura?
Identificar o contrato; identificar as obrigações de desempenho; determinar o preço da transação; alocar o preço às obrigações; reconhecer a receita quando cada obrigação é cumprida. A alocação usa o preço de venda isolado porque descontos concedidos em pacote precisam ser distribuídos proporcionalmente entre as obrigações. Se a alocação seguisse a fatura, seria possível deslocar receita entre períodos apenas mudando onde o desconto aparece escrito no contrato, sem mudar o valor total nem a entrega.
2Um contrato de 12 meses tem licença de R$ 240 mil reconhecida ao longo do tempo, implantação de R$ 60 mil reconhecida por marcos em 4 meses e um treinamento de R$ 12 mil que só ocorre no mês 5. Quanto entra de receita no mês 1 e quanto entra no mês 5?
Mês 1: licença de R$ 240 mil dividida por 12 dá R$ 20 mil, mais implantação de R$ 60 mil dividida por 4 dá R$ 15 mil, mais treinamento zero. Total R$ 35 mil. Mês 5: licença R$ 20 mil, implantação zero porque os marcos terminaram no mês 4, mais treinamento R$ 12 mil integral. Total R$ 32 mil. O ponto do exercício é que a receita cai do mês 4 para o mês 5 mesmo com o treinamento entrando, e quem olha só a curva sem abrir por obrigação conclui que houve problema comercial onde houve apenas o fim de um cronograma.
3No Módulo 1 você construiu as coortes de retenção da Órbita para estimar a vida média do cliente. Qual linha de demonstração financeira passa a depender diretamente daquela estimativa depois deste capítulo?Módulo 1 · 1.5
A amortização do custo de obtenção de contrato, que é onde a comissão de vendas capitalizada é baixada. O período de amortização é a vida esperada do cliente, e a vida esperada sai das coortes. Isso tem uma consequência desconfortável e verdadeira: uma estimativa de vida média otimista demais empurra despesa para o futuro e melhora o resultado corrente, e uma estimativa pessimista faz o contrário. Quem produz o número da coorte precisa saber que ele deixou de ser um indicador interno de retenção e virou insumo de demonstração auditada.
4Escreva de memória, sem consultar, os três padrões de cumprimento de uma obrigação de desempenho, com um exemplo de cada um dentro de um contrato de software.
Ao longo do tempo, como a licença de assinatura, em que o cliente consome o benefício continuamente. Conforme executada, como a implantação medida por marcos. Em momento específico, como o treinamento presencial, que é cumprido no dia da turma. Se você escreveu apenas dois, o que costuma faltar é o do meio, e ele é justamente o que a Órbita usa na implantação, o item mais discutido do contrato Transvale.